رای شماره 400 مورخ 1399/03/13 هیات عمومی دیوان عدالت اداری

خلاصه متن:

در این پرونده، شاکی درخواست حذف عبارت «صدور ضمانت‌نامه‌های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده 1 ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم، که به موجب بخشنامه شماره 4167؍200-1؍3؍1391 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است، مطرح کرده است. شاکی استدلال کرده که صدور ضمانت‌نامه‌های بانکی نمی‌تواند به عنوان اعطای تسهیلات بانکی تلقی شود و افزودن این عبارت با مفاد تبصره 1 ماده 186 مغایرت دارد. در پاسخ به این درخواست، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی بر این نکته تاکید کرده که این ضوابط بر اساس اختیارات قانونی و به منظور جلوگیری از فرار مالیاتی و نظارت بر اعتبار مشتریان بانک‌ها وضع شده است. در نهایت، هیات عمومی دیوان عدالت اداری با استناد به تبصره 1 ماده 186 و بند 1 ضوابط اجرایی آن، عبارت مورد شکایت را به دلیل مغایرت با قانون و تجاوز از اختیارات قانونی ابطال کرد.

بسم الله الرحمن الرحیم

شماره دادنامه: 400

تاریخ دادنامه: 13؍3؍1399

شماره پرونده: 9702786

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بهمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: حذف عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده 1 ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم (ابلاغ شده به موجب بخشنامه شماره 4167؍200-1؍3؍1391) رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی حذف عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده 1 ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم (ابلاغ شده به موجب بخشنامه شماره 4167؍200-1؍3؍1391)» رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

" برمبنای ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم،اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانک‌ها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهیهای مشخصی خواهد بود و براساس تبصره ذیل همین ماده: «ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ خواهد شد.» در ماده 1 ضوابط اجرایی مربوطه،اعطای هرگونه تسهیلات و یا ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی منوط به اخذ گواهیهای ذکر شده در تبصره گردیده که حتی اگر با تفسیر موسعی از قانون، «ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبار اسنادی» را هم به عنوان نوعی تسهیلات بانکی محسوب کنیم، باز هم نمی توان صدور ضمانت نامه های بانکی را اعطای تسهیلات بانکی محسوب داشت. لذا از آنجا که افزودن عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی و ریالی»، مصداق بارز تجاوز از حکم مقنّن و مغایر با مفادتبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم می ‌باشد،درخواست حذف عبارت مذکور از ماده 1ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم ارائه می‌گردد. "

متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است:

" ماده 1-اعطای هرگونه تسهیلات و یا ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدورضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی، توسط بانک‌ها و موسسات اعتباری غیربانکی که از این پس به اختصار موسسه اعتباری نامیده می‌شوند، به کلّیه اشخاص حقوقی و حقیقی (صاحبان مشاغل) موضوع قانون مالیاتهای مستقیم، برای اشخاص حقوقی از مبلغ سه میلیارد ریال و بالاتر و برای اشخاص حقیقی از مبلغ یک میلیارد ریال و بالاتر ظرف مدت یک سال شمسی، مقررات تبصره یک ماده 186 قانون مذکور می‌باشد. "

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 3240؍212؍د-31؍1؍1398 توضیح داده است:

" به موجب تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم، اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانک‌ها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهی های ذیل خواهد بود: الف- گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده. ب- گواهی اداره امور مالیاتی مربوط، مبنی بر وصول نسخه ای از صورتهای مالی ارائه شده به بانک‌ها و سایر موسسات اعتباری. بر این اساس سازمان امور مالیاتی کشور بر پایه اختیار و صلاحیت قانونی حاصل از آیین‌نامه اجرایی بند (الف) ماده 59 قانون برنامه سوم توسعه جمهوری اسلامی ایران، با همکاری بانک مرکزی اقدام به صدور ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم نموده است و همان گونه که مستحضرید بانک‌ها پس از اعتبارسنجی مشتریان خود اقدام به صدور ضمانت نامه در وجه آنان می نمایند. حال با لحاظ فلسفه وضع ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 آن، بدیهی است که امکان صدور این ضمانت نامه ها برای اشخاص بدهکار مالیاتی از سوی بانک‌ها وجود دارد و این پرسش از شاکی مطرح می‌گردد که چرا سازمان امور مالیاتی نباید هیچ نقشی در فرآیند بررسی اعتبار مشتریان بانک، لاقل از حیث مالیاتی داشته باشد. ضمن آن که بدون اعمال نظارت این سازمان از طریق صدور مفاصاحساب موضوع تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم و ضوابط اجرایی تبصره مذکور، امکان پی بردن به تمکن و اعتبار ارائه دهندگان اسناد یاد شده وجود ندارد و از راه الزام اشخاص به اخذ مفاصاحساب می توان مانع ازفرار مالیاتی و شرکت بدهکاران مالیاتی در معاملات دولتی گردید. "

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 13؍3؍1399 با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

رای هیات عمومی

بر مبنای تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات های مستقیم،اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانک‌ها و سایر موسسات اعتباری به اخذ گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده و اخذ گواهی اداره امور مالیاتی مربوط مبنی بر وصول نسخه ای از صورتهای مالی ارائه شده به بانک‌ها و سایر موسسات اعتباری منوط شده است. نظر به اینکه به موجب بند 1ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم، ایجادتعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدور ضمانت نامه‌های بانکی اعم از ارزی یا ریالی توسط بانک‌ها و موسسات اعتباری غیربانکی نیز مشمول مقررات تبصره 1 ماده 186 قانون مذکور اعلام شده و این امر به منزله توسعه دامنه شمول حکم مقرر در تبصره قانونی فوق می‌باشد، بنابراین عبارت مورد شکایت در بخشنامه شماره 4167؍200-1؍3؍1391 رئیس کل سازمان امور مالیاتی خلاف قانون و خارج از اختیارات و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود.

مرتضی علی اشراقی- هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری